Владислав СОКОЛОВСКИЙ

В данной статье рассматриваются вопросы налогообложения НДС при продаже компьютерной программы и предоставлению некоторых видов услуг (исследование рынка товаров, цен, спроса и т.п.) нерезиденту, который не имеет представительства на территории Украины

Нормативная база:

Закон о НДС

Закон Украины от 03.04.97 №168/97-ВР
"о налоге на добавленную стоимость",
с изменениями и дополнениями
Закон №2505

Закон Украины от 25.03.2005г. №2505
"о внесении изменений в Закон Украины
о государственном бюджете Украины на 2005 год
и некоторых других законодательных актов Украины"

Закон "об авторском праве и смежных правах"

У многих бухгалтеров предприятий, которые осуществляют экспорт услуг или продажу компьютерных программ нерезидентам после вступления в силу изменений в Закон о НДС (31.03.05) прибавилось "головной боли". Проблема заключается в том, что после 31.03.05 изменился порядок налогообложения НДС услуг предоставляемых нерезиденту (исключен п. 6.2.2. Закона о НДС) и на первый взгляд сложно понять по какой ставке (0% или 20%) начислять НДС и вообще возникает ли объект налогообложения НДС.

Попробуем разобраться в этом вопросе.

В соответствия с ч.3 п.1.4 ст.1 Закона о НДС:

"поставка услуг - любые операции гражданско-правового характера по выполнению работ, результатом выполнения которых является передача нематериальных активов, предоставление услуг, предоставление права на пользование или распоряжение товарами, в том числе нематериальными активами, а также по поставке любых иных, чем товары, объектов собственности за компенсацию, а также операции по безвозмездному выполнению работ, предоставлению услуг. Поставка услуг, в частности, включает предоставление права на пользование или распоряжение товарами в рамках договоров аренды (лизинга), поставки, лицензирование или другие способы передачи права на патент, авторское право, торговый знак, другие объекты права интеллектуальной, в том числе промышленной, собственности".

После принятия 31.03.2005г. Закона №2505 изменился порядок определения объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость операций по поставке услуг. В данный момент действует п.3.1. ст.3 Закона про НДС, в котором сказано, что:

"3.1.Объектом налогообложения являются операции налогоплательщиков по:

3.1.1. поставке товаров и услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины, в том числе операции по передаче права собственности на обёъкты залога заемщику (кредитору) для погашения задолженности залогодателя, а также по передаче объекта финансового лизинга в пользование лизингополучателю (арендатору)"

Таким образом, возникает или нет объект налогообложения НДС при поставке услуг (продаже компьютерной программы) зависит от места их предоставления. Интересно, что Закон о НДС не содержит понятия "место предоставления услуг". Похожее понятие, а именно "место поставки услуг" содержится в п. 6.5 ст.6 Закона о НДС.

В подпункте "д" п.6.5. ст.6 Закона про НДС определено место поставки услуг - при передаче или предоставлению авторских прав, исследованию рынка, а также некоторых других услуг:

"д) место регистрации покупателя или его постоянного представительства, а при отсутствии такого места регистрации - место постоянного адреса или постоянного проживания, в случае если покупатели, которым предоставляются нижеследующие услуги, проживают за пределами таможенной территории Украины, предоставляют услуги по:

передаче или предоставлению авторских прав, патентов, лицензий, а также смежных прав, в том числе торговых марок;

предоставлению рекламных услуг и других услуг по продвижению товаров (услуг) на рынке (промоутерство);

предоставлению услуг консультантами, инженерами, адвокатами, бухгалтерами, аудиторами, актуариями и других аналогичных услуг, а также по обработке данных и предоставления информации, в том числе с использованием компьютерных систем;

предоставлению обязательств воздерживаться от проведения отдельных видов деятельности частично или полностью;

предоставлению услуг физическими лицами, которые находятся в отношениях трудового найма с поставщиком, в интересах другого лица;

предоставлению агентских услуг от имени и за счет другого лица, если обеспечивается предоставление покупателю услуг, перечисленных в этом подпункте;

предоставление в аренду движимого имущества (в том числе банковских сейфов)"

Если исходить из того, что "место предоставления услуг" и "место поставки услуг" тождественные понятия, тогда в случае предоставления услуг нерезиденту (исследование рынка товаров, цен, спроса и т.п.), передаче или предоставлению авторского права (в сущности, это разрешение на пользование объектом авторского права (компьютерной программой) за плату), местом поставки таких услуг соответственно подпункту "д" п.6.5 ст.6 Закона о НДС будет место регистрации покупателя услуг. И поскольку он является нерезидентом и не имеет представительства на территории Украины, то это место находится за пределами таможенной территории Украины. Таким образом, приходим к выводу, что объекта налогообложения НДС (ни по ставке 0%, ни по ставке 20%), при передаче или предоставлению объекта авторского права (в понимании Закона про НДС это услуга) нерезиденту, а также поставке услуг по исследованию рынка товаров, цен, спроса и т.п., нет.

Также следует обратить внимание на п. 7.4.2. ст.7 Закона о НДС, в котором определено, что:

"Если налогоплательщик приобретает (изготовляет) товары (услуги) и основные фонды, которые предназначаются для их использования в операциях, которые не являются объектом налогообложения согласно со статьей 3 этого Закона или освобождаются от налогообложения согласно со статьей 5 этого Закона, то суммы налога, уплаченные в связи с таким приобретением (изготовлением), не включаются в состав налогового кредита такого плательщика".

В ст.1 Закона "об авторском праве и смежных правах" определены понятия термина "компьютерная программа", а именно:

" набор инструкций в виде слов, цифр, кодов, схем, символов или в любом другом виде, выраженных в форме, пригодной для считывания компьютером, которые приводят его в действие для достижения определенной цели или результата (это понятие охватывает как операционную систему, так и прикладную программу, выраженные в исходном или объектном кодах)"

Подпункт "3" п.1 ст. 8 Закона об авторском праве и смежных правах" определяет компьютерную программу, как объект авторского права. Согласно п.1 ст.15 и п.1 ст. 31 Закона об авторском праве и смежных правах" - имущественные права автора (ли другого лица, которое имеет авторское право) могут быть переданы (отчужденны) другому лицу. Передача имущественных прав автора (ли другого лица, которое имеет авторское право) оформляется авторским договором.

ВЫВОД:

В случае заключения украинским предприятием внешне - экономического контракта с нерезидентом (который не имеет зарегистрированного представительства на территории Украины) о передаче или предоставлению объекта авторских прав (компьютерной программы), которые принадлежат украинскому предприятию, или оказанию услуг по исследованию рынка товаров, цен, спроса и т.п., объекта налогообложения НДС (ни по ставке 0%, ни по ставке 20%), в соответствия с п.1.4 ст.1, п.п.3.1.1. ст.3, п.п. "д" п.6.5. ст.6 Закона о НДС, ст.1, подпунктом "3" п.1 ст. 8 п.1 ст.15 и п.1 ст. 31 Закона об авторском праве и смежных правах", не возникает.

Кроме этого, в соответствия с п. 7.4.2. ст.7 Закона о НДС, украинское предприятие суммы налога, уплаченные в связи с созданием объекта авторского права (компьютерной программы) или исследованием рынка товаров, цен, спроса и т.п., не будет иметь права включать в состав своего налогового кредита.

Также возможно для подтверждения факта отсутствия у нерезидента постоянного представительства на территории Украины обратиться в министерство экономики Украины с соответствующим запросом. Для подтверждения места регистрации нерезидента - получить легализованные документы о регистрации (выписку из судебного или торгового реестра, и т.п.) нерезидента.